獨(dú)立環(huán)境稅：中國(guó)環(huán)境稅制改革的必要選擇

財(cái)政部財(cái)科所稅收室研究員 許文

開征獨(dú)立環(huán)境稅的必要性

目前，中國(guó)環(huán)境污染的總體水平較高，環(huán)境形勢(shì)十分嚴(yán)峻。2006年，全國(guó)二氧化硫和化學(xué)需氧量的排放量分別為2594.4萬噸和1431.3萬噸，分別比上年增長(zhǎng)1.2%和1.8%。

而中國(guó)現(xiàn)行治理環(huán)境污染的主要措施是行政手段、排污收費(fèi)和現(xiàn)有部分稅種中的一些綠化規(guī)定，由于各方面存在著的問題，環(huán)境治理的效果并不是很理想。由于世界各國(guó)的實(shí)踐已經(jīng)證明，環(huán)境稅是保護(hù)環(huán)境的一個(gè)有力工具，開征環(huán)境稅也成為一種國(guó)際趨勢(shì)。因而國(guó)內(nèi)理論界要求建立環(huán)境稅制（或生態(tài)稅、綠色稅）來保護(hù)環(huán)境的呼聲也越來越高。國(guó)務(wù)院于2007年6月頒布的《節(jié)能減排綜合性工作方案》，其中提出要制定和完善鼓勵(lì)節(jié)能減排的稅收政策，并首次明確提出了要“研究開征環(huán)境稅”。這表明，中國(guó)的環(huán)境稅制的改革進(jìn)程將會(huì)進(jìn)一步加快。

中國(guó)環(huán)境稅制的建立主要有兩種改革思路和方案：一是開征獨(dú)立的環(huán)境稅，即在維持現(xiàn)有稅制稅種不變以及完善和調(diào)整與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的各項(xiàng)政策規(guī)定的基礎(chǔ)上，引入和設(shè)立獨(dú)立的環(huán)境稅稅種。二是加大現(xiàn)有稅種的綠化程度（也稱為融入環(huán)境稅），即通過對(duì)現(xiàn)有稅制中與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的各個(gè)稅種，如消費(fèi)稅、資源稅以及各種稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整和改革，來提高稅制的綠化程度，并結(jié)合環(huán)境收費(fèi)發(fā)揮作用。雖然這兩種改革思路之間存在著部分相互替代的情況，但實(shí)際上兩者并不是完全互斥的，而是相互補(bǔ)充的。單純通過現(xiàn)有的綠色稅種或單純開征環(huán)境稅都難以真正實(shí)現(xiàn)環(huán)境保護(hù)的目標(biāo)。因此，環(huán)境稅制的改革必將是兩個(gè)方面的結(jié)合。

就環(huán)境稅制改革的思路來看，目前財(cái)稅部門對(duì)于開征獨(dú)立環(huán)境稅還有著相當(dāng)大的顧慮，這是因?yàn)殚_征獨(dú)立環(huán)境稅涉及到中國(guó)現(xiàn)行稅收制度和企業(yè)整體稅負(fù)的調(diào)整，以及到各地區(qū)經(jīng)濟(jì)利益和整個(gè)財(cái)政體制的調(diào)整，還存在著稅收征管和立法等方面的障礙。但是，開征獨(dú)立環(huán)境稅在目前仍然有著相當(dāng)大的必要性和緊迫性。這是因?yàn)椋_征獨(dú)立環(huán)境稅可以彌補(bǔ)現(xiàn)有綠色稅種在環(huán)境保護(hù)上的不足，為實(shí)現(xiàn)“十一五”環(huán)境保護(hù)目標(biāo)上發(fā)揮重要作用。更重要的是，開征環(huán)境稅是中國(guó)政府在環(huán)境保護(hù)上表明的一種姿態(tài)，體現(xiàn)了政府保護(hù)環(huán)境的決心，其不僅有利于提高社會(huì)環(huán)境保護(hù)的意識(shí)，也是對(duì)中國(guó)在二氧化碳減排等環(huán)境問題上所承擔(dān)的國(guó)際社會(huì)責(zé)任的一種主動(dòng)回應(yīng)。

獨(dú)立環(huán)境稅的開征選擇

依據(jù)不同的征收環(huán)節(jié)和稅基，獨(dú)立環(huán)境稅又存在著不同的類型。在借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，根據(jù)中國(guó)現(xiàn)有的環(huán)境政策現(xiàn)狀和不同環(huán)境稅的不同功能定位，主要有以下幾種方案可供選擇：

（1）一般環(huán)境稅。一般環(huán)境稅是一種基于收入的環(huán)境稅，其目的是籌集資金。具體來說，就是在保留現(xiàn)有排污收費(fèi)制度和使用者收費(fèi)制度的框架基礎(chǔ)上，為了籌集環(huán)境保護(hù)的資金而引入的一項(xiàng)環(huán)境稅收制度。由于良好的生態(tài)環(huán)境同樣可以視為一種“公共產(chǎn)品”，控制污染和保護(hù)環(huán)境的受益是普遍的，因此就可以根據(jù)受益者付費(fèi)原則對(duì)所有從環(huán)境保護(hù)中的受益者進(jìn)行征稅。征收的收入由政府統(tǒng)籌安排，主要用于改善環(huán)境質(zhì)量的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和環(huán)境管理。

按照受益者付費(fèi)原則確定的一般環(huán)境稅稅基不同于按使用者付費(fèi)或者污染者付費(fèi)原則所建立起的環(huán)境稅稅基，其可以同于或者依附于現(xiàn)有有關(guān)稅種的稅基，如城市維護(hù)建設(shè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅等，相當(dāng)于這些稅種的附加。

（2）污染排放稅。直接污染稅是一種基于刺激的環(huán)境稅種，其征收原則是污染者付費(fèi)，依據(jù)是污染的排放。這種基于促進(jìn)形成有利于環(huán)境的行為或直接限制污染排放的環(huán)境稅，應(yīng)該說是最符合環(huán)境稅的理論原理。鑒于這種污染稅的稅基與污染物數(shù)量直接相關(guān)，因此，可以稱其為直接污染稅。

基于刺激的環(huán)境稅的關(guān)鍵是要把稅基直接建立在污染者排放的污染物數(shù)量上，而且相應(yīng)的稅率高到能夠產(chǎn)生一種刺激作用，促進(jìn)污染者采取措施削減污染物的排放量。從直接排放的污染物來看，主要有各種廢氣（二氧化硫（SO2）、氮氧化物（NOx）、二氧化碳（CO2）等）、廢水和固體廢物（包括工業(yè)生產(chǎn)中產(chǎn)生的廢渣及各類污染環(huán)境的工業(yè)垃圾（各種包裝物））。與之對(duì)應(yīng)的環(huán)境稅有二氧化硫稅、氮氧化物稅、二氧化碳稅和污水稅（費(fèi)）和固體廢物稅等。

（3）污染產(chǎn)品稅。污染產(chǎn)品稅同樣是一種基于刺激的環(huán)境稅種，其征收原則是使用者付費(fèi)，依據(jù)是有潛在污染的產(chǎn)品。鑒于這種污染稅的稅基與產(chǎn)生污染的產(chǎn)品相關(guān)，因此，可以稱其為污染產(chǎn)品稅。污染產(chǎn)品稅也是通過稅率的設(shè)立來產(chǎn)生一種刺激作用，促進(jìn)消費(fèi)者減少有潛在污染的產(chǎn)品的消費(fèi)數(shù)量或者鼓勵(lì)消費(fèi)者選擇無污染或者低污染低替代產(chǎn)品。

從污染的產(chǎn)生載體來看，造成污染的產(chǎn)品主要有能源燃料、臭氧損耗物質(zhì)、化肥農(nóng)藥、含磷洗滌劑、汞鎘電池等。相應(yīng)地，可以對(duì)這些產(chǎn)品征收各種污染產(chǎn)品稅，如燃料環(huán)境稅、特種產(chǎn)品污染稅等。

上述環(huán)境稅都是中國(guó)開征獨(dú)立環(huán)境稅可供選擇的方案，但哪種類型的環(huán)境稅更為符合中國(guó)現(xiàn)實(shí)國(guó)情，本文認(rèn)為，應(yīng)考慮以下三個(gè)方面的問題：

（1）能否解決環(huán)境污染上的突出問題。即開征的環(huán)境稅是否能夠針對(duì)和解決目前國(guó)內(nèi)環(huán)境污染上的突出問題；

（2）是否具有控制污染的強(qiáng)激勵(lì)效應(yīng)。不同類型的環(huán)境稅對(duì)于控制污染的激勵(lì)程度不同，一般而言，對(duì)直接排放的污染物征收的直接環(huán)境稅控制污染排放的激勵(lì)程度強(qiáng)，而對(duì)投入物進(jìn)行征收的間接環(huán)境稅控制污染排放的激勵(lì)程度相對(duì)較弱；

（3）是否具備相應(yīng)的征管技術(shù)條件。不同類型的環(huán)境稅所要求的征管條件不同。同上，對(duì)直接排放的污染物征收的直接環(huán)境稅一般對(duì)排放監(jiān)控有一定的技術(shù)要求，征管難度大，管理成本較高；而對(duì)投入物進(jìn)行征收的間接環(huán)境稅一般易于征管，技術(shù)要求和管理成本較低。

如果只考慮前二個(gè)條件的話，開征污染排放稅應(yīng)該是一個(gè)的最優(yōu)的選擇。因?yàn)橹袊?guó)目前急需解決的環(huán)境問題是大氣污染和水污染，其次是固體廢物污染。在各種污染源中，這幾種行為對(duì)中國(guó)環(huán)境的污染最為嚴(yán)重。同時(shí)，針對(duì)大氣污染和水污染排放征收的直接污染稅的環(huán)境保護(hù)效果較好。而一般環(huán)境稅雖然也能夠?yàn)榄h(huán)境保護(hù)籌集到資金，但其一方面不直接與環(huán)境污染相對(duì)應(yīng)，且不僅僅是針對(duì)污染企業(yè)，污染控制的激勵(lì)效果差。另一方面稅基難以選取，如果作為一種類似于教育費(fèi)附加的附稅，不利于稅制的規(guī)范化。污染產(chǎn)品稅雖然在前兩項(xiàng)條件上優(yōu)于一般環(huán)境稅，但污染產(chǎn)品稅與中國(guó)現(xiàn)有稅種（消費(fèi)稅和資源稅）之間存在著一定的交叉，一些污染產(chǎn)品稅可以直接通過消費(fèi)稅或資源稅來進(jìn)行處理，不需要單獨(dú)征收。且污染產(chǎn)品稅不是直接針對(duì)企業(yè)污染的排放征收，污染控制的激勵(lì)效應(yīng)減弱。

但如果考慮第三個(gè)條件的話，污染排放稅可能并不是獨(dú)立環(huán)境稅的最優(yōu)選擇。雖然中國(guó)在大氣污染和水污染上都存在著相應(yīng)的收費(fèi)制度，環(huán)保部門對(duì)這些污染排放的環(huán)境檢測(cè)也已經(jīng)有一定的技術(shù)基礎(chǔ)和管理經(jīng)驗(yàn)。但即使是國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家，對(duì)污染排放的檢測(cè)仍存在著一定的困難。同時(shí)，一旦由收費(fèi)改為稅收，由稅務(wù)部門征收的話，稅務(wù)部門并不具備這方面的專業(yè)技術(shù)。而委托環(huán)保部門征收管理的話，又與現(xiàn)行稅收征管的模式和要求不符。更好的方法是兩個(gè)部門之間的合作，但此牽涉到較多的部門利益，現(xiàn)實(shí)中存在著一定的困難。

本文認(rèn)為，中國(guó)獨(dú)立環(huán)境稅的現(xiàn)實(shí)選擇應(yīng)該是間接征收的污染排放稅，具體來說，就是與污染排放密切相關(guān)的能源、燃料稅。從國(guó)外實(shí)踐來看，污染排放稅可以采用直接和間接兩種方式來征收。直接的方式即通過對(duì)污染排放量的測(cè)量，按照排放量征收；間接的方式是通過對(duì)造成污染排放的來源物，主要是能源進(jìn)行征收，國(guó)外很多國(guó)家的碳稅和硫稅就是采用間接征收的方式。以能源、燃料為對(duì)象采用間接方式征收的污染排放稅雖然在控制污染的效果上有所減弱，但可以避免檢測(cè)污染排放量所造成的稅收征管困難問題，還可以起到節(jié)能的作用，因而其總體上可以滿足在中國(guó)現(xiàn)實(shí)國(guó)情下開征獨(dú)立環(huán)境稅的要求。

更進(jìn)一步看，中國(guó)最初開征的環(huán)境稅將主要針對(duì)大氣排放中的二氧化硫和二氧化碳進(jìn)行征稅，因?yàn)檫@兩種氣體的排放可以與能源、燃料聯(lián)系在一起。相應(yīng)地，環(huán)境稅的具體征稅對(duì)象將是各種能源和燃料。由于現(xiàn)行稅制中的消費(fèi)稅、資源稅以及未來開征的燃油稅也是以能源、燃料作為征稅對(duì)象，因此，環(huán)境稅相當(dāng)于在這些稅種基礎(chǔ)上加征的稅收，應(yīng)該綜合起來進(jìn)行設(shè)計(jì)。而從稅率來看，環(huán)境稅中的碳稅和硫稅在開征初期應(yīng)設(shè)置較低的稅率，避免與其他稅種重復(fù)征收后所導(dǎo)致的稅收負(fù)擔(dān)過重，減少納稅人的抵觸心理。最后，隨著將來各方面條件的具備和成熟，可將水污染和固體污染物排放也納入到環(huán)境稅的征稅范圍中。